建筑施工行業(yè)內(nèi)所說的工程機(jī)械租賃，其實包含兩種：一種是干租，即只租機(jī)械不配備機(jī)手;一種是濕租，即租賃機(jī)械同時配備操縱、維修人員。從稅務(wù)角度來說，兩者屬于不同的納稅范疇。
前者是租賃業(yè)下的機(jī)械設(shè)備租賃，稅務(wù)上屬于有形動產(chǎn)租賃，在2013年8月1日開始納入營改增的范圍，稅率為17%;后者是建筑業(yè)下的提供施工設(shè)備服務(wù)，稅務(wù)上歸屬于其他建筑勞務(wù)，建筑勞務(wù)在2016年5月1日后新納入營改增的范圍，稅率為11%;兩者的小規(guī)模納稅人征收率均為3%。營改增對工程機(jī)械租賃行業(yè)有多少納稅影響?有什么應(yīng)對方法?本文將進(jìn)行簡單的論述。
一、營改增前后機(jī)械租賃企業(yè)的稅負(fù)和利潤變化
對于外行人來說，可能不是太明白為什么國家說實施營改增，所有行業(yè)稅負(fù)都只減不增。因為從表面來看，營改增令各行各業(yè)的稅率提高不少。就拿工程機(jī)械租賃行業(yè)來講，干租業(yè)務(wù)-有形動產(chǎn)租賃稅率是從5%提高到17%(2013年8月已實施營改增)，提高比率高達(dá)12%;濕租業(yè)務(wù)-其他建筑勞務(wù)稅率是從3%提高11%，提高比率也達(dá)9%。有這種誤解，主要是大家對營業(yè)稅和增值稅本身的特點不是太了解。
在營改增前，營業(yè)稅是針對在我國境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動產(chǎn)的單位和個人取得的營業(yè)收入征收的一種價內(nèi)稅;增值稅是針對在我國境內(nèi)銷售貨物、提供加工、修理修配勞務(wù)以及進(jìn)口貨物的單位和個人，就其取得的增值額為計算依據(jù)征收的一種價外稅。
營業(yè)稅和增值稅最主要的區(qū)別，除了征稅對象的不同，其關(guān)鍵的差別在于營業(yè)稅對營業(yè)收入征稅，即無論企業(yè)因為產(chǎn)生該項收入付出了多少成本，這個流轉(zhuǎn)稅企業(yè)都必須負(fù)擔(dān);而增值稅是對增值額征稅，即企業(yè)取得收入所交的稅金可以抵扣因取得該項收入付出的成本所交的稅金，抵扣后有余額要交稅，抵扣后是虧損不用交稅;另一個主要差別在于“價內(nèi)稅“和”價外稅“的區(qū)別，所謂價內(nèi)指的是按含稅營業(yè)額計稅;所謂價外指的是按不含稅銷售額計稅。我們用一些簡單的數(shù)據(jù)來說說營改增對干租業(yè)務(wù)，濕租業(yè)務(wù)，小規(guī)模納稅人業(yè)務(wù)的納稅影響。
假設(shè)一家工程機(jī)械設(shè)備租賃企業(yè)為增值稅一般納稅人，年收入是500萬(含稅)，成本是350萬，不考慮流轉(zhuǎn)稅的附加稅費。
1、提供不配備機(jī)手的干租業(yè)務(wù)的納稅影響。
交納營業(yè)稅下的稅負(fù)及利潤情況：
(1)營業(yè)稅=500*5%=25萬元
(2)利潤總額=500-350-25=100萬
營改增后的稅負(fù)及利潤情況：
假設(shè)流轉(zhuǎn)稅的稅負(fù)不變，則進(jìn)項稅額=500/1.17*17%-25=47.65萬元，可以進(jìn)行進(jìn)項抵扣的成本為280.29萬元(假設(shè)該可抵扣成本稅率均為17%，47.65/17%=280.29萬元)，利潤總額=500/1.17-(350-280.29*17%)=124.70萬元;由上述計算可知，該租賃企業(yè)可抵扣進(jìn)項稅額大于等于47.75萬元時，營改增后的稅負(fù)會低于營改增前的稅負(fù)，同時利潤大于營改增以前。
2、提供配備機(jī)手的濕租業(yè)務(wù)。濕租業(yè)務(wù)成本除了常規(guī)的成本，還需要考慮機(jī)手的成本，我們假設(shè)該成本為50萬(假設(shè)機(jī)手為公司的工隊，無進(jìn)項可抵扣)
交納營業(yè)稅下的稅負(fù)及利潤情況：
(1)營業(yè)稅=500*3%=15萬
(2)利潤總額=500-15-350-50=85萬
營改增后的稅負(fù)及利潤情況：
同樣假設(shè)流轉(zhuǎn)稅的稅負(fù)不變，則進(jìn)項稅額=500/1.11*11%-15=34.55萬元，可以進(jìn)項抵扣的成本為203.24萬元(假設(shè)該可抵扣成本稅率均為17%，34.55/17%=203.24萬元)，利潤總額=500/1.11-(350-203.24*17%)-50=85;當(dāng)可抵扣進(jìn)項稅額大于等于34.55萬元時，營改增后的稅負(fù)會低于營改增前的稅負(fù)，同時利潤大于等于營改增以前。
3、小規(guī)模納稅人的納稅影響。
營改增前，無論是從事干租業(yè)務(wù)還是濕租業(yè)務(wù)的設(shè)備租賃企業(yè)都沒有區(qū)分一般納稅人和小規(guī)模納稅人，相同的收入所繳納的稅費和實現(xiàn)的利潤是一樣的。營改增后，根據(jù)企業(yè)的收入規(guī)模，收入在500萬以上的企業(yè)劃分為一般納稅人，適用不同的增值稅稅率;收入在500萬以下的企業(yè)劃分為小規(guī)模納稅人，一律使用3%的征收率。假設(shè)取得100萬的收入，營改增前：干租業(yè)務(wù)營業(yè)稅=100*5%=5萬元，濕租業(yè)務(wù)營業(yè)稅=100*3%=3萬，營改增后增值稅=100/1.03*3%=2.91萬。
從上述簡單粗糙的數(shù)據(jù)計算分析，可以看出營改增對小規(guī)模納稅人的稅負(fù)的確是只減不增;而對于一般納稅人的設(shè)備租賃企業(yè)，收入不變的情況下，稅負(fù)減少的前提條件是有足夠多的進(jìn)項稅額可抵扣。
二、營改增影響建筑施工企業(yè)(客戶)對工程機(jī)械租賃的選擇。
在營改增前，施工企業(yè)為降低成本，往往選擇個體戶，小規(guī)模納稅人作為合作商提供材料、機(jī)械設(shè)備租賃，因為無論該合作商是小規(guī)模納稅人還是一般納稅人，只要能開出真實合法的發(fā)票即可，至于是什么類型的發(fā)票，或發(fā)票所含的稅金是多少與施工企業(yè)都無關(guān)。而營改增后，建筑施工企業(yè)的稅率從營業(yè)額3%調(diào)整至銷售額的11%，小規(guī)模納稅人征稅率為3%。
由于增值稅是抵扣稅制，而大部分的施工企業(yè)都是增值稅一般納稅人，這意味著他們在選擇供應(yīng)商的時候，會優(yōu)先考慮具備開具增值稅專用發(fā)票資格的供應(yīng)商，否則其銷項稅缺少進(jìn)項可抵，稅負(fù)將大大提升。一部分的工程機(jī)械租賃企業(yè)為了避稅，隱瞞收入，甘愿做“小”，而在營改增這個大環(huán)境下，作為個體戶或者小規(guī)模的工程機(jī)械租賃企業(yè)，要不就能在價格上有絕對的優(yōu)勢，要不就逼著自己做大做強(qiáng)，否則被大型的機(jī)械租賃企業(yè)吞噬將是大勢所趨。
三、營改增對工程機(jī)械租賃企業(yè)選擇供應(yīng)商的影響。
1、對工程機(jī)械“干租”企業(yè)的影響。
設(shè)備租賃企業(yè)的干租業(yè)務(wù)增值稅進(jìn)項的抵扣主要依靠購置新設(shè)備及設(shè) 備的維修保養(yǎng)費用的進(jìn)項稅。對于已成立和發(fā)展到一定程度的設(shè)備租賃企業(yè)來說，用于出租的工程機(jī)械的配備基本齊全，由于多數(shù)設(shè)備在營改增之前購入并已按照固定資產(chǎn)相關(guān)規(guī)定計提折舊列入了成本，營改增后在設(shè)備的購進(jìn)方面的進(jìn)項抵扣部分有限，其進(jìn)項抵扣多數(shù)來自于設(shè)備的維修保養(yǎng)。
設(shè)備的維修保養(yǎng)費用的進(jìn)項抵扣主要是是日常維修配件的購買或機(jī)械大修理費用進(jìn)項稅額的抵扣，小的配件供應(yīng)商通常價格較低，但一般都不能開出增值稅專票，導(dǎo)致進(jìn)項不可抵;能提供增值稅專票的企業(yè)，配件價格都較高，企業(yè)的維修費用因而大幅增加。
假設(shè)租賃公司的”干租“業(yè)務(wù)收取每天1200元/天的租賃費，可取得專票的維修成本為300元/天，不可取得專票的維修成本為250元/天，不考慮其他的抵扣因素，可取得專票的應(yīng)納稅額為1200/1.17*17%-300/1.17*17%=130.79元，利潤為1200/1.17-300/1.17=769.23元;不可取得專票的應(yīng)納稅額為1200/1.17*17%=174.36元，利潤為 1200/1.17-250=775.64元;在配件價格差異不是太大的情況下，選擇同樣是增值稅納稅人的供應(yīng)商要比選擇個體或小規(guī)模要干租企業(yè)要更有利。
事隔兩年多的全面營改增似乎與從事干租業(yè)務(wù)的設(shè)備企業(yè)關(guān)系不大，事實上不然，各行各業(yè)均投入到營改增的大流中，這意味著設(shè)備租賃企業(yè)的費用進(jìn)項抵扣的范圍加大，例如場地的租賃費用、物業(yè)的管理費用，這些費用的進(jìn)項稅額都可以抵扣進(jìn)項，也算是設(shè)備租賃企業(yè)的一次“稅收減負(fù)”。
2、對工程機(jī)械的”濕租“企業(yè)的影響
從事“濕租”業(yè)務(wù)的設(shè)備租賃企業(yè)，與從事“干租”業(yè)務(wù)的企業(yè)相比，費用的主要構(gòu)成除了機(jī)械設(shè)備本身的成本、維修保養(yǎng)的成本，還有配備機(jī)手的人工成本。通常提供“濕租”業(yè)務(wù)的租賃企業(yè)機(jī)手來自于三個方面：一是租賃企業(yè)自己組建的機(jī)手團(tuán)隊，由租賃企業(yè)發(fā)工資，買社保，包括各種人員管理成本，這種機(jī)手的人工成本無進(jìn)項可抵;二是租賃企業(yè)通過勞務(wù)公司招聘機(jī)手，由勞務(wù)公司開出發(fā)票，這種方式下只要勞務(wù)公司能開出的增值稅專票，則進(jìn)項可抵;第三種方式是通過臨時招聘農(nóng)民工，按租賃天數(shù)支付農(nóng)民工勞務(wù)費，這種方式同樣無進(jìn)項可抵。
假設(shè)租賃企業(yè)都是收取每天2000元/臺班(含稅)的租賃費，每天的維修成本為300元(取得專票)，人工成本按第一種方式和第二種方式都是1000元，第三種方式下成本只需800元，不考慮公司其他的進(jìn)項抵扣，則第一種方式下的應(yīng)納增值稅稅額為2000/1.11*11%-300/1.17*17%=154.61元，利潤為2000/1.11-300/1.17-1000=545.39元;第二種方式下應(yīng)納增值稅額為2000/1.11*11%-300/1.17*17%-1000/1.06*6%=98.01元，利潤為2000/1.11-300/1.17-1000/1.06=601.99元;第三種方式下應(yīng)納增值稅額為2000/1.11*11%-300/1.17*17%=154.61元，利潤為2000/1.11-300/1.17-800=745.39元。
由上述假設(shè)可知，通過勞務(wù)公司招聘機(jī)手的方式下第二種方式下最節(jié)稅;通過招聘農(nóng)民工的方式利潤最高。這樣看來，臨時招聘勞民工的方式仿佛是最好的方式，稅負(fù)與自帶機(jī)手的情況持平，利潤高出其他兩種方式達(dá)20%。但是事實真的如此嗎?臨時招聘的農(nóng)民工普遍存在文化程度偏低，隊伍組織渙散，受教育程度低，缺乏必要的職業(yè)培訓(xùn)，導(dǎo)致上崗操作機(jī)械的時候安全事故時有發(fā)生，設(shè)備租賃企業(yè)因此發(fā)生諸多后續(xù)管理成本、賠償成本;另外支付給農(nóng)民工的費用，如果直接以現(xiàn)金的方式支付，必須代扣代繳個稅，毫無疑問這個稅收成本還是由企業(yè)負(fù)擔(dān);其二就是通過一些替代發(fā)票來沖銷這方面的費用，這種方法存在一定的稅務(wù)風(fēng)險。因此，從事“濕租”業(yè)務(wù)的企業(yè)，目光要放遠(yuǎn)，不能單從短期的納稅成本和利潤所得去考慮機(jī)手成本的，應(yīng)綜合平衡各方面的關(guān)系。
四、營改增工程機(jī)械租賃行業(yè)的應(yīng)對方法
面對營改增，工程機(jī)械租賃行業(yè)如何把因稅率提高而產(chǎn)生的納稅影響降到最低，我們可以從以下幾個方面考慮應(yīng)對：
1、加強(qiáng)進(jìn)項稅額抵扣環(huán)節(jié)的管理。營改增后，增值稅數(shù)額的高低直接取決于提供多少增值稅專用發(fā)票用于進(jìn)項抵扣。因此，企業(yè)所能夠提供的進(jìn)項抵扣部分越高，所繳納的增值稅金額也就會越低。這就決定了工程機(jī)械租賃行業(yè)應(yīng)該在綜合考慮價格和稅負(fù)的前提下，更多地選擇有具有增值稅納稅人資格的供應(yīng)商進(jìn)行合作，并且要考查其相應(yīng)的扣減稅率，取得增值稅專用發(fā)票，完善進(jìn)項稅額抵扣問題，以免無法抵扣企業(yè)增值稅。
2、加快設(shè)備的更新?lián)Q代。由于大多數(shù)的工程機(jī)械租賃企業(yè)在營改增以前設(shè)備配置已經(jīng)基本齊全，大部分企業(yè)為了節(jié)約成本，機(jī)械的更新?lián)Q代非常落后。一些老舊的工程機(jī)械維修成本高企。加快設(shè)備的更新速度，第一可以提升出租機(jī)械的競爭力;二是從安全角度出發(fā)，老舊機(jī)械存在更多的安全隱患;第三是從正規(guī)廠家購置資產(chǎn)，除了能夠得到較大進(jìn)項稅額抵扣，以后資產(chǎn)處置價格更有保證。
3、開票與收款盡量同步。因為先開發(fā)票，必先報稅。根據(jù)增值稅暫行條例的規(guī)定，納稅義務(wù)的發(fā)生時間是提供應(yīng)稅勞務(wù)并收訖銷售款項或索取銷售款項憑據(jù)的當(dāng)天。先開發(fā)票的，為開具發(fā)票的日期。因建筑施工行業(yè)特殊性，其款項結(jié)算周期一般較長，因此建議租賃企業(yè)不要超前開出發(fā)票，盡量做到票款時間能夠同步。
4、從事濕租業(yè)務(wù)的設(shè)備租賃公司機(jī)手配備可通過向人力資源公司購買。因無論是公司自身雇傭機(jī)手支付的工資薪金，或是臨時找來的農(nóng)民工支付的勞務(wù)費，都沒有直接向人力資源公司直接購買勞務(wù)人員的服務(wù)來得好，既能減少企業(yè)直接的人員管理成本，又能取得合法的票據(jù)，支付的費用所含的進(jìn)項稅額還可以用于抵扣，無疑給公司減輕了稅務(wù)負(fù)擔(dān)。
5、談判合同要注意雙方所談的價款是否含稅。由于增值稅是價外稅，含稅價和不含稅家差異較大，在與施工企業(yè)進(jìn)行合同談判時，要明確雙方所談價格是否含稅，避免糾紛，造成不必要的損失。
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